النص في المادة الأولى من الباب الأول المتعلق بالأحكام التمهيدية للقانون رقم 11 لسنة 1991 الخاص بالضريبة العامة على المبيعات على أنه " يقصد في تطبيق أحكام هذا القانون بالألفاظ والعبارات الآتية التعريفات الموضحة قرين كل منها . . . . . المكلف : "الشخص الطبيعى أو المعنوى المكلف بتحصيل وتوريد الضريبة للمصلحة سواء كان منتجاً صناعياً أو . . . وكذلك كل مستورد لسلعة . . . . بغرض الاتجار مهما كان حجم معاملاته ". السلعة : "كل منتج صناعى سواء كان محلياً أو مستورداً ". . . . البيع : "هو انتقال ملكية السلعة أو أداء الخدمة من البائع ولو كان مستورداً إلى المشترى . المستورد : "كل شخص طبيعى أو معنوى يقوم باستيراد سلع صناعية أو خدمات من الخارج خاضعة للضريبة بغرض الاتجار" " والنص في الفقرة الأولى من المادة الثانية منه على أن "تفرض الضريبة العامة على المبيعات على السلع المصنعة المحلية والمستوردة إلا ما استثنى بنص خاص " يدل على أن مناط خضوع ما يستورد من سلع صناعية من الخارج في صورة آلات أو معدات أو أجزاء منها لقانون الضريبة على المبيعات – عدا ما تستثنى منها بنص خاص - أن تكون بغرض الاتجار فإذا ما تغاير الغرض فلا تخضع لهذه الضريبة ، وذلك وفقاً لظاهر تعريف المشرع لكل من المكلف والمستورد والمبيع والسلعة وما جاء في مواده من أحكام تتعلق بكل منها وهو ما أكدته أحكام اللائحة التنفيذية وقرارات وزير المالية الصادرة نفاذاً لأحكام هذا القانون والتى لا تتغاير أحكامها بالنسبة للسلع المستوردة في أى من تلك الصور أو المستورد سواء قبل سريان المرحلتين الثانية والثالثة بالقانون رقم 17 لسنة 2001 أو بعده فقد جاء بقرار وزير المالية رقم 116 لسنة 1991 الذى سرت أحكامه في تاريخ نفاذ قانون الضريبة على المبيعات في الثالث من مايو سنة 1991 ضمن المكلفين بالتسجيل وما يتعين اتخاذه من إجراءاته كل مستورد لسلعة صناعية أو خدمة من الخارج بغرض الاتجار خاضعة للضريبة مهما بلغت قيمة معاملاته وما عرفته المادة الأولى من اللائحة التنفيذية الصادرة بقرار وزير المالية رقم 161 لسنة 1991 للبيع الأول للمستورد بأنه " بيع المستورد إلى آخرين سلعاً مستوردة سبق له سداد ضريبة المبيعات عليها عند الإفراج الجمركى " وما تناولته المادة الرابعة منها في البند 2/ب من بيان للوقائع التى تستحق الضريبة على المكلفين عند تحققها وهى " بيع السلعة المستوردة بمعرفة المستورد لها في السوق المحلى " تلك العبارة التى كررتها ذات المادة في البند 2/أ من اللائحة التى أصدرها وزير المالية تحت رقم 749/2001 وما جاء بالمادة الرابعة بند 2 منها على أنه " مع عدم الإخلال بأحكام الخصم المنصوص عليها في المادة 23 من القانون تستحق الضريبة على مبيعات المكلفين بتحقق إحدى الوقائع الآتية : أ- بيع السلعة المصنعة المحلية أو المستوردة في السوق المحلى . . . . " والتى لا يتصور تطبيق أحكام هذه المادة إلا بالنسبة لسلعة مستوردة بغرض الاتجار ، وهو ما يؤكد أن السلع التى يستوردها المستورد وتخضع للضريبة العامة على المبيعات والتى قد تكون في صورة آلات أو معدات أو أجزاء منها يتعين أن تكون بغرض الاتجار . ويتفق كذلك مع ما جاء بالمادة 13 من هذا القانون في خصوص ما أوجبته من إضافة قيمة الضريبة إلى السلع المحلية أو المستوردة عند بيعها وما قررته المادة 23 منه من أحقية المسجل المستورد المكلف من خصم ما سبق أن تحميله من ضريبة المبيعات على مدخلاته من الضريبة المستحقة على قيمة مبيعاته والتى أبانتها المادة 17 من اللائحة سالفة الذكر في البند ثانياً /2 بأنه " ما سبق سداده من ضريبة على السلع المستوردة . تلك الإضافة وذلك الخصم الذى لا يتحقق إلا بالنسبة لسلع صناعية مستوردة من الخارج بقصد الاتجار ولو كانت آلات أو معدات أو أجزاء منها وهو الغرض الذى كان من شأن عدم تحققه بالنسبة للمعدات ومنها المستوردة من الخارج لأغراض الدفاع والأمن القومى أن أعفتها المادة 29 من ذلك القانون من الضريبة على المبيعات على الرغم من أن إيراد هذه المادة لكلمة المعدات يعد تزيداً من المشرع ما كان في حاجة له باعتبار أن المعدة المستوردة لغير غرض الاتجار غير خاضعة للضريبة العامة على المبيعات ويتفق في النهاية مع المعنى اللغوى للسلعة وهو " كل ما يتجر به من بضاعة " هذا من جهة ومن جهة أخرى فإن ما أوردته المادة السادسة من هذا القانون من إيراد لعبارة " السلع المستوردة " في الفقرتين الثالثة والرابعة منها في صيغة عامة مطلقة على نحو يدل على شمولها كافة أنواعها ومنها السلع الرأسمالية واعتبار استخدام مستوردها لها في مصنعه من قبيل استفادته منها في أغراض خاصة تدخل في مفهوم البيع المنشئ لواقعة استحقاق هذه الضريبة الوارد في الفقرة الثانية من هذه المادة وينطوى على خلط بين حكمين مغايرين أتت بهما أولهما يتعلق ببيع سلع محلية على النحو المبين بالفقرتين الأولى والثانية وثانيهما يتناول السلع المستوردة في الفقرتين الثالثة والرابعة بلا رابط بينهما هذا إلى أن وصف السلع المستوردة وفقاً للمفهوم الاصطلاحى أو اللفظى إنما يعنى ما يرد منها بقصد الاتجار على نحو ما سلف بيانه وأن اللائحة التنفيذية استجابة لما قررته لجنة الخطة والموازنة بمجلس الشعب عند نظر مشروع هذا القانون من وجوب أن تتضمن هذه اللائحة بياناً لعبارة " أغراض خاصة وشخصية " الواردة في تلك المادة فقد عرضت لها في البند ثالثاً من المادة الرابعة لهذا المفهوم واستبعدت منها انتقال السلعة المصنعة من مرحلة إنتاج إلى مرحلة إنتاج أخرى بين خطوط الإنتاج داخل المصنع وخارجه وكذا انتقالها بين أماكن التصنيع أو المخازن التجارية إلى منافذ التوزيع المملوكة لذات المسجل بما ينبنى عليه أن نطاق استحقاق الضريبة على السلع الوارد ذكرها في الفقرتين الأولى والثانية من تلك المادة إنما يتعلق بمفهوم محدد لسلع معينة هى السلع المصنعة المحلية التى يتم بيعها في السوق المحلى والتى يتحقق بشأنها وبالضرورة غرض الاتجار ، وهو ما لا يتفق على وجه القطع مع استيراد معدة أو آلة بغير غرض الاتجار وإنما بقصد إنشاء مصنع أو تطويره أو زيادة قدرات إنتاجه وعلى ذلك فإن إطلاق المصلحة المطعون ضدها عبارة ( السلع الرأسمالية ) على الآلات والمعدات التى يستوردها شخص بغرض إنتاج سلعة خاضعة للضريبة وليس بغرض الاتجار - حتى يتسنى لها إخضاعها لضريبة المبيعات - من شأنه أن يتناقض مع مفهوم هذه الضريبة باعتبارها ضريبة غير مباشرة على المبيعات يتحمل عبئها النهائى مستهلك السلعة ، ويغاير بنيان هذه الضريبة من أساسه القائم على أن الواقعة المنشئة لها إنما تتكرر بتعدد الوقائع التى تنشأ عنها ، ويؤدى إلى إخضاع هذه الآلات والمعدات إلى عبء تراكمى بعدم السماح بالخصم الفورى والكامل لهذه الضريبة وما يتبع ذلك من آثار ومنها تعذر الاهتداء على وجه عادل لعلاج كيفية خصم الضريبة السابق تحميلها على هذه الآلات والمعدات من إجمالى الضريبة المستحقة على المبيعات أو إطلاق يد مصلحة الضرائب على المبيعات في الانفراد بتقديره وهو ما قد يثير العديد من المشاكل بينها وبين المكلفين بتحصيل هذه الضريبة ويستتبع استحالة حسمها في آجال قريبة على نحو يؤثر بالضرورة على تحقيق الغاية من فرضها ، وعلى ذلك فإنه وإن كان يمكن قبول وصف السلع على الآلات والمعدات أو أجزاء منها التى يستوردها الشخص الطبيعى أو المعنوى بغرض الاتجار - على نحو ما سبق بيانه - إلا أنه لا يمكن القول بإطلاق هذا الوصف على هذه الآلات والمعدات متى كان الغرض من استيرادها تشغيل مصنع المستورد أو توسيع مشروعاته الإنتاجية وتطويرها باستخدام الأساليب الحديثة والأخذ بالتطورات التكنولوجية – بما يحقق له ميزة تنافسية – وفقاً للنشاط المرخص به لمستوردها باعتبار أنها لا تعد وفقاً لهذا الغرض سلعة بالمفهوم الصحيح الذى عناه المشرع بشأن الضريبة العامة على المبيعات وأخضعها لها ويتفق مع وصفها الوارد في المادة 29 منه التى أعفت المعدات المستوردة لأغراض الدفاع والأمن القومى من هذه الضريبة وبالضرورة من اعتبارها سلعة – وكذا مع ما جاء من وصف لها في المادة 27 بند/ 3 من قانون الضرائب على الدخل رقم 157لسنة 1981 المعدل بالقانون 187 لسنة 1993 بأنها "الآلات والمعدات " وما أطلقته عليها المادة 20 منه ومن وصف لها بأنها " أصول رأسمالية إنتاجية " والذى يشكل هذا القانون مع باقى التشريعات الضريبية منظومة واحدة متناسقة ومتناغمة لا تنافر أو تعارض بينها ويزكى هذا الرأى ما فطن إليه بحق المشروع المقدم من وزير المالية بتعديل بعض أحكام الضريبة العامة على المبيعات – الذى وافق عليه مجلس الشورى – بإضافة مادة تحمل رقم 23 مكرراً عرفتها بأنها " الآلات والمعدات التى تستخدم في إنتاج سلعة خاضعة للضريبة " أى ليست المعدة ذاتها التى تخضع للضريبة ، وعلى ذلك فلا يخضع للضريبة العامة على المبيعات استيراد شخص طبيعى أو معنوى لآلات أو معدات أو أجزاء منها لتشغيل مصنعه وفقاً للغرض المرخص له به بقصد إنتاج سلعة خاضعة لتلك الضريبة (3 ، 7).